Sprzedaż nieruchomości wraz z prawem użytkowania wieczystego

Jesteśmy czynnym podatnikiem VAT. W 2002 r. nabyliśmy na własność nieruchomość "A", składającą się z budynku socjalnego i gruntu oraz nieruchomość "B", składającą się z domków letniskowych oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu. Obecnie planujemy sprzedaż powyższych działek i zabudowań. Jaką stawkę podatku VAT powinniśmy zastosować?

Zwolnieniem od podatku objęta jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, bądź pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT). Pierwszym zasiedleniem w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jest z kolei oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że definicja pierwszego zasiedlenia była przedmiotem orzeczenia NSA (wyrok z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14). W opinii Sądu, biorąc pod uwagę wykładnię celowościową, systematyczną i językową, powyższe pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie".

Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce, gdy podatnik wykorzystywał zakupione budynki np. na potrzeby prowadzonej działalności lub wynajmował je, choć dla pierwszego zasiedlenia nie jest konieczne oddanie do używania w ramach czynności opodatkowanej. Zakładając zatem, że minął już okres co najmniej 2 lat od pierwszego zasiedlenia, dostawa przedmiotowych nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jeżeli natomiast powyższe przesłanki nie zostaną spełnione, wówczas należy rozważyć zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W myśl powyższego przepisu zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części jeżeli w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto należy pamiętać, że podstawą opodatkowania w podatku VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Co istotne, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższego przepisu nie stosuje się jednak do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli. W przedstawionym stanie faktycznym podatnik nie dokonuje jednakże oddania gruntu w użytkowanie wieczyste.

Biorąc pod uwagę wskazane regulacje, zaznaczyć należy, iż w przypadku dostawy budynku, wartość gruntu, co do zasady, należy wliczyć do podstawy opodatkowania, tj. wkalkulować w cenę tego budynku i do całości zastosować stawkę właściwą dla sprzedaży tego obiektu (np. zwolnienie). Analogicznie należy postąpić, gdy podatnik sprzedaje nieruchomość wraz z gruntem, który posiada w użytkowaniu wieczystym.

Powyższe stanowisko potwierdza między innymi interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 lipca 2019 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.159.2019.1.PJ. W interpretacji wskazano, iż sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, której dokonuje się razem z dostawą budynku, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem jest objęta zwolnieniem z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, ponieważ: "(...) przy sprzedaży budynków (...) dokonywanej wraz z dostawą gruntu (działki), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. (...)"

Reasumując

Dostawa nieruchomości dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, wartość gruntu, stanowiącego własność sprzedawcy (w przypadku nieruchomości "A") lub wartość gruntu, pozostającego w użytkowaniu wieczystym (w przypadku nieruchomości "B") należy wkalkulować w cenę towaru (budynku).